Субъектом уклонения от уплаты налогов являются налогоплательщик, а также любое фактически совершившее указанные в за->1 Wiitschafts — und Steuerstrafrechts / Hrsg. von H.-B. Wabnitz, T. Janovsky. Milnchen, 2000. S. 701.
64
коне деяния лицо, например, действующее по поручению налогоплательщика, или в пользу другого лица; работник налогоплательщика, финансовый консультант, налоговый инспектор, фактический директор, налоговый агент и любые другие лица, фактически виновные в содеянном.
Уклонение от уплаты нескольких налогов на практике рассматривается в качестве совокупности деяний (§ 53 УК Германии)>1, если же несколько деклараций содержат согласованные ложные сведения и вручаются одновременно, содеянное квалифицируется как единое деяние (§ 52 УК Германии)>2.
§ 371 Налогового устава Германии предусматривает особую разновидность деятельного раскаяния, исключающего наказуемость деяния. Данная норма применяется при выполнении следующих условий: а) добровольное сообщение в налоговый орган правдивых сведений о фактах, ранее скрытых или искаженных (по существу речь идет о явке с повинной); б) последующая уплата в установленный срок неуплаченных налогов (если таковые имеются).
Явка с повинной не освобождает от наказания, если: а) должностное лицо налогового органа уже явилось для проведения налоговой проверки или расследования налогового преступления или правонарушения; б) виновному или его представителю было объявлено о начале уголовного или административного преследования; в) деяние уже было выявлено полностью или отчасти, и виновный знал об этом либо должен был знать с учетом разумной оценки обстоятельств дела.
Во Франции отличия налогового мошенничества от обычного выражаются в характере причиненного вреда — это не утрата наличного имущества, а уменьшение государственных доходов, а также в способе совершения преступления, например, пассивный налоговый обман не соответствуют понятию «обманных уловок» простого мошенничества. Нормы об уклонении от уплаты налогов закреплены в Кодексе о налогах (Code general des impots, далее — CGI), а определение «налогового мошенничества» (fraude fiscale) не охватывается простым мошенничеством (escroquerie), изложенным в УК Франции.
Налоговое мошенничество по французскому законодательству это: а) отсутствие первичных учетных документов, отражающих произведенную хозяйственную операцию; б) фальсификация первичных документов, отражающих хозяйственную операцию, в дей-
